stampa l'articolo

IL NUOVO BILANCIO D'ESERCIZIO
LA RIFORMA VIETTI
Per le società di capitali si restringono i termini per l'approvazione

Lorenzo Iaselli
Dottore Commercialista - Studio Giunta, Caserta
liasell@tin.it - dr.giunta@studiogiunta.it

La riforma del diritto societario (D.Lgs. 6/2003 così come modificato dal D.Lgs. 37/2004) ha introdotto significativi cambiamenti nell'ambito delle regole contabili contenute nel codice civile. Tali nuove disposizioni si inseriscono nel processo evolutivo della disciplina del bilancio d'esercizio, rinnovata sia dalla recente riforma tributaria (D.Lgs. 244/2003) che dal recepimento delle direttive comunitarie 65/2001 e 51/2003, al fine di armonizzarla in maniera sempre più incisiva con la prassi internazionale. La piena applicazione delle nuove norme si verificherà proprio in coincidenza dell'imminente chiusura del bilancio al 31 dicembre 2004, atteso che i bilanci al 31 dicembre 2003 dovevano essere redatti in base alle vecchie regole e, per quelli chiusi tra il 1 gennaio e il 30 settembre 2004, è stata prevista solo la facoltà di optare per il nuovo regime. Pur non stravolgendo l'impianto complessivo introdotto nel nostro ordinamento dal D.Lgs. 127/1991, la riforma Vietti ha operato un restyling della struttura degli schemi di Stato Patrimoniale e Conto Economico, integrando altresì i principi di redazione del bilancio d'esercizio e la qualità delle informazioni da fornire nella Nota Integrativa. Inoltre, con l'abrogazione del II comma dell'art.2426 c.c., che consentiva «di effettuare rettifiche di valore e accantonamenti esclusivamente in applicazione di norme tributarie», il legislatore ha voluto procedere al cosiddetto "disinquinamento" del bilancio d'esercizio, ovvero all'eliminazione di tutte quelle interferenze fiscali che non trovavano giustificazione dal punto di vista civilistico. La disposizione, in pratica, si riferisce a quei componenti reddituali negativi, fiscalmente deducibili, (come, ad esempio, gli ammortamenti anticipati o comunque superiori rispetto ai normali parametri economico-tecnici o le svalutazioni di crediti eccedenti quanto necessario per ridurre il loro valore di presumibile realizzo), che abitualmente venivano imputati a conto economico. Il venir meno della possibilità di far transitare in bilancio tali costi, tuttavia, non implica la perdita del diritto alla loro deduzione: l'art.109 comma 4 del nuovo TUIR, infatti, ha previsto che la deducibilità sia subordinata all'iscrizione dei citati componenti negativi di reddito in un apposito prospetto extracontabile da allegare alla dichiarazione dei redditi (si tratta del nuovo quadro EC del modello UNICO 2005). Per quanto attiene ai principi di redazione del bilancio d'esercizio, occorre sottolineare che l'unica modifica al disposto dell'art.2423 bis c.c. è rappresentata dall'obbligo di tener conto, nel processo di valutazione, della «funzione economica dell'elemento dell'attivo e del passivo considerato». Tale nuovo principio sembra rispondere alla necessità di imporre agli amministratori di considerare la destinazione effettiva che un bene riveste nel patrimonio della società (destinazione, invero, differente per lo stesso bene da impresa a impresa e anche nell'ambito della stessa azienda nel corso del tempo). Dal punto di vista strutturale, gli schemi di Stato Patrimoniale e di Conto Economico sono stati integrati dalla previsione di nuove voci, connessa per lo più all'esigenza di tener conto della fiscalità differita: in tal senso tra i crediti compresi nell'attivo circolante sono state aggiunte le voci "crediti tributari" e "imposte anticipate", mentre tra i fondi per rischi e oneri andrà separatamente indicata la somma accantonata a fronte di imposte differite. Nel prospetto di Conto Economico, d'altra parte, sono state inserite le voci relative a oneri/proventi derivanti da operazioni in valuta e da operazioni di compravendita pronti contro termine. Dei tre documenti che compongono il bilancio d'esercizio, la Nota Integrativa è sicuramente quella maggiormente interessata dalla recente riforma societaria. Nella Nota Integrativa, che, come noto, riveste l'importante funzione di illustrazione qualitativa e di integrazione informativa dei dati numerici espressi in bilancio, andranno indicati, rispetto al passato, anche la misura e le motivazioni della riduzione di valore delle immobilizzazioni immateriali (punto 3-bis), gli eventuali effetti della variazione dei cambi dopo la chiusura dell'esercizio (punto 6-bis), l'ammontare dei crediti e debiti con obbligo per l'acquirente di retrocessione a termine (punto 6-ter). Inoltre, con appositi prospetti analitici da inserire nel documento, sarà focalizzata l'attenzione sull'origine, la distribuibilità e l'utilizzabilità delle voci del patrimonio netto (punto 7-bis), sulle caratteristiche dei finanziamenti effettuati dai soci alla società (punto 19-bis), su eventuali strumenti finanziari emessi dalla società (punto 19), sui patrimoni dedicati (punto 20), sui finanziamenti destinati a specifici affari (punto 21), sulle operazioni di locazione finanziaria (punto 22). Nel prospetto relativo alle operazioni di leasing, in particolare, andrà indicato il valore attuale delle rate di canone a scadere, il valore di iscrizione in bilancio dei beni locati qualora fossero stati considerati immobilizzazioni di proprietà dell'impresa e l'importo delle quote di ammortamento che sarebbe stato di competenza dell'esercizio. Nella nuova Nota Integrativa, dunque, viene recepito almeno parzialmente l'approccio finanziario nella valutazione dei beni in leasing. Tale criterio, di matrice anglosassone e raccomandato dal principio contabile internazionale IAS n.17, considera i beni locati alla stregua di beni di proprietà, assimilando l'operazione ad una vera e propria compravendita con contestuale finanziamento dell'acquisto del cespite. La rappresentazione contabile delle operazioni di leasing nel bilancio d'esercizio, tuttavia, resta ispirata al metodo patrimoniale, secondo cui il locatore continua a iscrivere i beni locati tra le immobilizzazioni e il locatario contabilizza esclusivamente il costo relativo ai canoni di competenza dell'esercizio. Appare significativo sottolineare che tali ultime disposizioni - in assenza di un'esclusione esplicita del legislatore - si applicano anche alla Nota Integrativa delle società che redigono il bilancio in forma abbreviata ai sensi dell'art. 2435-bis c.c. (ovvero quelle che per due esercizi consecutivi non abbiano superato due dei seguenti limiti: totale dell'attivo patrimoniale: euro 3.125.000; ricavi delle vendite e delle prestazioni: euro 6.250.000; dipendenti occupati nell'esercizio: 50 unità). Proprio il contenuto della Nota Integrativa, dunque, rappresenta la novità di maggiore portata nell'ambito del nuovo bilancio in forma abbreviata, non particolarmente ritoccato dalla riforma ma molto diffuso in un contesto ricco di piccole e medie imprese quale quello del nostro territorio. In conclusione, va fatta una considerazione particolare sull'intervento della riforma Vietti sui termini di approvazione del bilancio, che sono stati modificati in maniera maggiormente restrittiva. Finora, infatti, la possibilità di postergare l'approvazione del bilancio dal quarto al sesto mese successivo alla chiusura dell'esercizio sociale è stata ampiamente sfruttata dalle società in virtù sia di circostanze "endogene", che di circostanze occasionali ed "esogene" rispetto alla dinamica aziendale (tale rinvio di fatto si traduceva anche in un differimento della data di versamento delle imposte sul reddito). Con la nuova disciplina, è stato invece puntualizzato che non si può approvare il bilancio oltre i 120 giorni successivi alla chiusura dell'esercizio a meno che non esistano particolari esigenze legate alla struttura e all'oggetto dell'impresa, con un evidente restringimento dei termini a carico dell'organo assembleare delle società di capitali. Resta ferma, ovviamente, la possibilità di proroga fino ai 180 giorni successivi alla data di chiusura dell'esercizio, ove lo statuto sociale lo preveda, per le società di capitali tenute a redigere il bilancio consolidato ai sensi del D.Lgs. 127/1991.