stampa l'articolo

IMPEGNO E PASSIONE PER GLI STUDENTI
GIOVANI, FORMAZIONE E LAVORO

MONITORARE LE ESIGENZE DEI CLIENTI
CREARE NUOVE SINERGIE E ALLEANZE

LA RIFORMA DEL MERCATO DEL LAVORO
GLI SCENARI DOPO LA PUBBLICAZIONE DEL D.L

IL PROGRAMMA URBAN CITTÀ DI CASERTA
UN SOGGETTO TERRITORIALE INNOVATIVO

APPROVATO DEFINITIVAMENTE IL NUOVO TUIR
DISCIPLINATI ISTITUTI FINORA IGNORATI

APPROVATO DEFINITIVAMENTE IL NUOVO TUIR
DISCIPLINATI ISTITUTI FINORA IGNORATI
La definizione di Stabile Organizzazione secondo la riforma fiscale

Francesco Grammatico
Dottore Commercialista LL. M International Taxation
fgram@yahoo.com

La Legge n. 80 del 7 aprile 2003 ha dettato i principi direttivi ai quali il governo si è uniformato al fine di attuare la riforma del nostro sistema tributario. In questo contesto, si evidenzia come uno dei principi direttivi per la disciplina del reddito delle società contenuto all'art 4, della citata Legge n. 80/2003, prevede al comma 1, let. a): «la definizione di stabile organizzazione sulla base dei criteri desumibili dagli accordi internazionali contro le doppie imposizioni».
Recentemente, il Parlamento ha approvato in via definitiva il Nuovo Testo Unico delle Imposte sui redditi. Tale documento contiene importanti novità rispetto all'attuale versione, in vigore fino al 31 dicembre 2003. Dalla lettura del nuovo TUIR emerge come il legislatore ha inteso disciplinare alcuni istituti che, fino a poco tempo fa, non trovano ancora una regolamentazione specifica o che, addirittura, non sono stati mai contemplati nel nostro ordinamento tributario. Ad esempio, si considerino le disposizioni che hanno per oggetto la tassazione per trasparenza, il consolidato nazionale e mondiale, la thin capitalization rule e la stabile organizzazione. Una delle principali novità del nuovo Testo normativo è, appunto, la definizione di stabile organizzazione contenuta nell'art 162.
La previsione è di significativa importanza giacché la legislazione civile e quella tributaria, ad oggi, non avevano mai specificato i caratteri dell'istituto. Il concetto di stabile organizzazione è sempre stato ricavato attraverso l'interpretazione sistematica della disciplina interna da cui sono stati desunti i seguenti caratteri: a) natura indifferentemente materiale o personale dell'organizzazione; b) strumentalità a un'attività produttiva dei redditi d'impresa; c) stabilità, ovvero abitualità delle sue caratteristiche materiali, o, dei vincoli di carattere giuridico o economico con i soggetti che la compongono.
È, invece, dominante in giurisprudenza il diverso orientamento che la stabile organizzazione non necessiti di una autonomia gestionale o contabile. La stabile organizzazione è un centro d'imputazione di situazioni giuridiche dell'impresa estera, poiché non è un soggetto di diritto autonomo rispetto alla casa madre.
Tale concetto è, quindi, fondamentale per la definizione della territorialità dei redditi d'impresa ed interessa direttamente le cosiddette branch o diramazioni delle imprese multinazionali. In linea generale, ogni Stato ha la potestà di tassare un'impresa straniera che abbia una stabile organizzazione nel proprio territorio. Il concetto di stabile organizzazione riveste, quindi, una primaria importanza nell'ambito del diritto tributario internazionale, essendo uno dei principali criteri per definire se uno Stato abbia il potere di tassare i redditi di un'impresa non residente. Fino ad oggi, in mancanza di una norma interna che definisse il concetto di stabile organizzazione, anche il nostro Paese aveva aderito al concetto contenuto nell'art. 5 del modello di Convenzione dell'OCSE. Infatti, la maggior parte delle Convenzioni Internazionali stipulate dall'Italia prevede la nozione di stabile organizzazione in misura egualitaria a quella del citato Modello OCSE. La mancanza di una definizione specifica della stabile organizzazione e di un corpus normativo di riferimento ha creato spesso problemi interpretativi ed applicativi della norma tributaria, nonché ha generato contenzioso con le autorità fiscali competenti.
La riforma fiscale cerca di comporre la problematica ed il nuovo TUIR introduce una nozione "domestica" di stabile organizzazione, che si modella sulla definizione OCSE. Da un esame delle singole disposizioni normative contenute nell'art. 162 del nuovo TUIR, è possibile delineare, anzitutto, che la formulazione del suddetto articolo sembra rispecchiare fedelmente i contenuti dell'art. 5 del Modello OCSE. Il citato art. 5, ai paragrafi 1 e 2, dispone: «affinché sussista il requisito di stabile organizzazione sul territorio nazionale, occorre che sia presente una sede fissa di affari, in cui l'impresa eserciti in tutto o in parte la sua attività». Ne consegue che la definizione utilizzata nel nostro Paese dovrà essere ricondotta prima facie ad una sede fissa di affari, attraverso cui il soggetto non residente esercita un'attività in Italia. Sono poi espressamente contemplate, come è nel modello OCSE, delle situazioni positive e negative in presenza, o, in assenza delle quali si configura o meno una stabile organizzazione in Italia.
Le situazioni positive, che danno luogo all'esistenza di una stabile organizzazione in Italia, sono identificate in: a) una sede di direzione; b) una succursale; c) un ufficio; d) un'officina; e) un laboratorio; f) una miniera; g) l'esistenza di un soggetto residente o non residente che conclude in nome del soggetto estero contratti diversi da quelli di acquisto dei beni. É, pure, formulata, come nel modello OCSE, una situazione specifica positiva - (cantiere di costruzione o di montaggio, o, esercizio di attività di supervisione correlate allo stesso) - che permette d'identificare una stabile organizzazione al comma 3, del Nuovo TUIR.
Sul punto esiste, però, una differenza sostanziale fra la previsione temporale contenuta nel TUIR (tre mesi) e quella prevista dal modello OCSE (12 mesi). Tale diverso iter temporale consente d'identificare una stabile organizzazione se il cantiere è operativo per un periodo superiore a tre mesi. Sebbene vada detto che le attuali convenzioni contro le doppie imposizioni esistenti con gli altri Paesi prevedono un periodo temporale maggiore dei tre mesi e che, quindi, in caso di difformità fra norma interna e convenzionale, solo quest'ultima ha il sopravvento. Seppure non si devono nascondere le difficoltà che si potrebbero incontrare nell'ipotesi di nuova stesura di Convenzioni Internazionali perché gli altri Paesi esteri potrebbero, a ragione, chiedere un termine breve anche per i cantieri italiani operanti all'estero. In considerazione del fatto che l'attività edificatoria del nostro Paese si è spostata soprattutto nei Paesi in via di sviluppo, l'introduzione di un termine breve significherebbe un aggravamento della situazione per le società costruttrici italiane.
In senso opposto, le situazioni negative dalle quali è possibile desumere l'inesistenza di una stabile organizzazione nel nostro Paese, sono: a) un uso di un'installazione ai soli fini di deposito, di esposizione, o, di consegna dei beni o merci appartenenti all'impresa; b) beni appartenenti all'impresa immagazzinati ai soli fini di deposito; di esposizione, di consegna; c) beni appartenenti all'impresa immagazzinati ai soli fini della trasformazione da parte di un'impresa; d) una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini di acquistare beni o merci o di raccogliere informazioni per l'impresa; e) una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini di svolgere per l'impresa, qualsiasi altra attività che abbia carattere preparatorio o ausiliario; f) una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini dell'esercizio combinato delle attività ma con carattere preparatorio o ausiliario; g) la disponibilità a qualsiasi titolo di elaboratori elettronici e relativi impianti ausiliari che consentano la raccolta e la trasmissione di dati e di informazioni; h) un mediatore, un commissionario generale, ogni altro intermediario che svolge attività a favore di un'impresa non residente nell'ambito del proprio status d'indipendenza. In breve, sono replicate le liste indicative delle situazioni indicate anche nei paragrafi 4 e 5 del modello OCSE.
La definizione introdotta nell'art. 162 del TUIR è valida ai fini delle imposte sui redditi e ai fini Irap, restando dibattuto la sua estensione anche in ambito IVA. Sul tema una parte della dottrina vorrebbe estendere in maniera automatica il testo dell'art. 162 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi anche in ambito IVA. C'è chi, però, non ritiene valido questo atteggiamento, rinviando alle norme di diritto tributario internazionale che sono giunte a due diverse soluzioni ai fini IVA e ai fini delle imposte dirette, dato che mutando il tributo, mutano anche i criteri per l'individuazione della stessa stabile organizzazione.
L'introduzione ex novo di una prima definizione di stabile organizzazione nel nostro ordinamento tributario è molto importante ed è prevedibile che consentirà di risolvere alcuni dubbi interpretativi ed applicativi che esistono attualmente.